Бюджетирование/Организация управления затратами на предприятии

Лекция 3. Методы учёта затрат
Лекции: 1, 2, 3, 4, 5, 6, 7, 8, 9, 10, 11, 12, 13, 14, 15, 16
TGM6UGMK-0036.jpg

КалькулированиеПравить

 
1C:ERP. Плановые калькуляции
 
1C:ERP. Плановая калькуляция

Калькулирование — система расчетов себестоимости единицы продукции, в процессе которого определяются затраты на производство на количество выпущенной продукции и определяется себестоимость продукции[3]. Калькулирование — расчёт себестоимости конкретных видов продукции, расчёт на учётную единицу вида продукции. Калькулирование является заключительным этапом планирования себестоимости продукции (плановая калькуляция) и определения ее фактической себестоимости (отчетная калькуляция). Калькулирование позволяет устанавливать цены, управлять затратами, является средством планирования и анализа финансовых результатов[4].

Калькуляция себестоимости (англ. costing) — накопление и отнесение затрат на объекты учета затрат (единицы продукции, подразделения и т.п.), для которых требуется раздельная калькуляция или оценка.

Объекты калькулирования — продукты, часть продукта, группа однородных продуктов, группа одноименных продуктов (серия), набор продуктов (заказ), в целом (законченные обработкой) и по отдельным производственным операциям (переделам, стадиям, фазам)[3]; виды продуктов, полуфабрикатов, работ и услуг, имеющих потребительскую стоимость, для которых необходимо рассчитать себестоимость[5].

Калькуляционная единица — количество объекта калькулирования. Виды калькуляционных единиц: натуральные количественные; условно-натуральные; условные калькуляционные (единицы, предусматривающие определенное содержание полезного вещества в продукте); стоимостные; единицы работы персонала или средств труда (человеко-час, машино-день, тонно-километр и т.д.).

Задача калькулирования — определить издержки, которые приходятся на единицу продукции[3].

Цели калькулирования[5]:

  • установления уровня безубыточной цены;
  • контроля затрат в производстве (предупреждение потерь в результате неоправданного роста себестоимости или недостаточного ее снижения);
  • расчета прибыльности (рентабельности, доходности) продукции (работ, услуг);
  • оценки целесообразности дальнейшего выпуска или снятия с производства отдельных видов продукции;
  • установления рациональной цены на продукцию;
  • оптимизация ассортимента продукции при построении оптимальной производственной программы для получения максимальной прибыли;
  • определения целесообразности совершенствования действующей технологии и обновления оборудования;
  • оценки качества работы производственного и управленческого персонала.

Виды калькуляцийПравить

  • предварительная калькуляция — составляется при проектировании и конструировании новых изделий при отсутствии норм расхода;
  • нормативная калькуляция — рассчитывается на основе действующих на текущий период норм и нормативов затрат труда, материально-технических ресурсов, учётных цен и смет расходов по обслуживанию и управлению производством; скорректированная предварительная калькуляция на известные нормы и учётные цены;
  • фактическая калькуляция — составляется при отражении всех фактических затрат на производство и реализацию продукции; скорректированная нормативная калькуляция с учётом фактических расходов;
  • плановая калькуляция — составляется на плановый период на основе действующих на начало этого периода норм и смет; скорректированная фактическая калькуляция на новый период с учётом новых цен и норм расходов.

Методы калькулированияПравить

  • Система калькуляции c полным распределением затрат (англ. full costing system) — отнесение всех возможных статей затрат на объект учета затрат (продукцию, например), как правило, для целей ценообразования, оценки прибыльности продукции и оценки запасов. Постоянные производственные накладные расходы распределяются на виды продукции и включаются в стоимость запасов. И включает в себя:
    • Метод калькуляции себестоимости методом полного распределения затрат — «абсорбшен-костинг» (absorption costing) — метод калькуляции производственной себестоимости, основанный на включении как переменных, так и постоянных производственных накладных расходов в себестоимость произведенной продукции.
  • Система калькуляции по переменным издержкам (variable costing system) — отнесение лишь переменных издержек по видам продукции и включение лишь переменных затрат в стоимости запасов. И включает в себя:
    • Метод калькуляции себестоимости по прямым затратам — «директ-костинг» (direct costing) — 1) калькуляция, при которой в расчет принимаются только прямые производственные затраты, а косвенные учитываются как затраты периода; обычно применяется только для нужд управленческого учета; 2) общее название калькуляции себестоимости продукта без включения накладных расходов.
  • Прочие методы:
  • Калькуляция позаказной себестоимости (англ. job costing) — метод учета затрат, при котором затраты накапливаются на отдельные заказы (работы). Заказом (работой) может являться производство изделия или услуги, например ремонт автомашины или лечение пациента в больнице. По РСБУ учёт затрат ведётся позаказно на 20 счете. К данному виду относится и калькуляция затрат по контракту.
  • Калькуляция попередельной себестоимости (process costing) — метод учета затрат, при котором затраты вначале собираются по бизнес-процессам, а затем относятся на центр затрат и на каждую единицу продукции.
  • Калькуляция себестоимости по фактическим затратам (англ. actual costing) — метод калькуляции себестоимости, при котором в себестоимость продукции включаются фактические прямые затраты на материалы и труд, а также производственные накладные расходы.
  • Калькуляция себестоимости по нормативным затратам — стандарт-костинг (standard costing) — система калькуляции себестоимости по нормативным затратам.

Методы учёта затратПравить

Метод учёта затрат — совокупность приёмов документирования и отражения производственных затрат, обеспечивающих определение фактической себестоимости продукции, а также отнесения издержек на единицу продукции[3].

Классификация методов учета затратПравить

Традиционные системы учёта затратПравить

  • по полноте учёта затрат — учёт по полной себестоимости и учёт по неполной себестоимости;
  • по оперативности учёта и контроля затрат — учет фактической себестоимости и учет нормативных затрат;
  • по объектам учёта затрат — позаказный метод, попередельный метод и попродуктный метод.
  • прочие методы — котловой метод и обезличенный метод.

Альтернативные системы учёта затратПравить

  • Расчёт себестоимости по видам деятельности (функциональный метод, ABC—метод , англ. Activity Based Costing) — метод учета затрат, при котором косвенные затраты распределяются пропорционально носителям затрат (для функции обслуживания оргтехники — это количество единиц техники, для функции управления персоналом — это количество сотрудников). Через систему носителей затрат косвенные расходы распределятся на конкретные товары (работы, услуги). Определяется перечень и последовательность работ путём разложения на составляющие, параллельно учитываются потреблённые ресурсы. Метод часто используется в сфере обслуживания и образования. Объектом учёта затрат является отдельный вид деятельности (функция, операция). Объектом калькулирования - операция и сам продукт. Метод позволяет точнее оценивать себестоимость продукта и его рентабельность, позволяет вести учёт в разрезе клиентов. Метод требует большой трудоёмкости, высокая степень деталировки[3].
  • Калькулирование по последней операции (англ. endpoint costing) — метод учёта затрат, обычно на поточном производстве, при котором себестоимость продукта не следует за движением продукта по стадиям его изготовления, а осуществляется на счете («Готовая продукция» или на счете «Продажи»). Объект учёта затрат — производственный процесс. Объект калькулирования — вид продукции производственного процесса. Стоимость запасов исключается. Предполагается использование метода «точно-в-срок», когда материалы, запасы, готовая продукция доставляется не ранее того, когда они действительно нужны потребителю, расходы на внутреннее перемещение минимальны[3].
  • Таргет-костинг (англ. target costing) — метод определения целевой себестоимости, формирование себестоимости новой для предприятия продукции, исходя из планируемой рыночной цены и ожидаемой прибыльности продаж[3].
  • Кайзен-костинг (англ. kaizen costing) — постепенное и непрерывное снижение себестоимости как результат специальной программы предприятия[3].
  • Бенчмаркинг (англ. benchmarking) — система оценки деятельности предприятия при помощи сравнения с каким-либо подходящим аналогом[3].
  • Калькуляция экологических затрат (англ. environmental full-cost accounting) — калькуляция продукта, которая учитывает затраты, связанные с воздействием предприятия на окружающую среду.
  • Система управления менеджментом (англ. management control system) — управление по центрам ответственности, когда каждому подразделению делегируются некоторые полномочия по принятию решений в отношении состояния своих издержек и результатов деятельности[3].
  • Стратегическое управление издержками (англ. strategic cost management), в рамках которого минимизируются издержки по каждому отдельному звену бизнеса[3].
  • Метод целевого снижения затрат — комбинированный метод определения целевой себестоимости и калькулирования по последней операции, стратегическое управление затратами[3].
  • Метод непрерывного совершенствования затрат — комбинированный метод системы кайзен-костинг и бенчмаркинга[3].

Традиционные системы учёта затратПравить

Котловой метод — самый простой метод учета затрат и калькулирования себестоимости продукции, когда все затраты, независимо от их вида, места, в котором возникли, или другого признака, учитываются в едином учётном регистре (на счете 20 «Основное производство») в течение всего периода, но без аналитического учёта. Общая сумма затрат предприятия за период, которая не распределяется по видам изготавливаемой продукции до момента распределения всех котловых затрат, делится на количество выпущенной за этот период продукции. Метод обычно используется при производстве однородной продукции, на монопродуктовых производствах при отсутствии незавершенного производства.

Обезличенный метод — простой метод учета затрат, который иногда выделяют из котлового метода, когда все затраты предприятия являются затратами периода и отражаются на прямую на финансовый результат (сразу на 90.02 счет или через 26 и 44 счета) в отчётном периоде. Обычно используются в сфере услуг при отсутствии незавершенного производства.

Абсорбшен-костингПравить

Абсорбшен-костинг (метод полного распределения затрат) — метод учёта затрат и метод калькуляции себестоимости с полным распределением затрат. Все затраты производства распределяются на выпускаемые продукты, а запасы нереализованной продукции оцениваются по совокупным затратам на их производство. Непроизводственные затраты не распределяются на продукцию, а относятся непосредственно на финансовый результат периода и исключаются из оценки товарно-материальных запасов. По РСБУ используемые счета 23 «Вспомогательные производства» и 25 «Общепроизводственные расходы» закрываются на 20 счет пропорционально заказам периода. Непроизводственные накладные расходы (счета 26 «Общехозяйственные расходы», 44 «Расходы на продажу», 91 «Прочие доходы и расходы») являются затратами периода, не распределяются по видам продукции.

Косвенные расходы распределяются следующими этапами[6]:

  1. распределяются все производственные накладные расходы по производственным и вспомогательным центрам издержек;
  2. перераспределяются издержки вспомогательных центров по производственным центрам издержек;
  3. вычисляются ставки накладных расходов для каждого производственного центра издержек;
  4. распределяются накладные расходы каждого производственного центра издержек по видам продукции или другим целевым затратам.

При перераспределении затрат на услуги подразделений, представляемые друг другу, используются 4 метода[6]:

  1. метод прямого распределения затрат;
  2. метод повторного распределения;
  3. метод совместного использования уравнения;
  4. метод учёта затрат в виде заданной последовательности их начисления.

В традиционных системах распределение производственные затраты на продукцию происходит следующими методами распределения[6]:

  1. метод долевого распределения пропорционально нормочасам основных рабочих или машиночасам оборудования;
  2. метод долевого распределения пропорционально заработной плате основных работников;
  3. метод долевого распределения пропорционально единицам выпущенной продукции;
  4. метод долевого распределения пропорционально основным производственным материалам;
  5. метод долевого распределения пропорционально основным затратам.
Базы распределения косвенных расходов
  1. Заработная плата производственных рабочих.
  2. Объём произведенной продукции в натуральном или стоимостном выражении (используется лишь один вид продукции).
  3. Время работы производственных рабочих (человеко-часы).
  4. Количество отработанных машино-часов.
  5. Сумма прямых затрат (распределение производится пропорционально стоимости потребленных на производство продукции основных материалов и основной заработной плате производственных рабочих).
  6. Сумма материальных затрат (распределение производится пропорционально стоимости использованных основных материалов).
  7. Нормативные ставки (распределение по сметной ставке, рассчитанной по предприятию в целом или отдельно по подразделениям).

Директ-костингПравить

Директ-костинг — метод учёта затрат и метод калькулирования, при котором учёт себестоимости по видам продукции производится на основе переменных затрат, а постоянные затраты являются периодическими (т.е. зависящие от длительности периода вне зависимости от объёма производства). Накладные расходы в части постоянных затрат (общехозяйственные и общие коммерческие расходы) не включаются в себестоимость реализации продукции и списываются из прибыли или совокупного маржинального дохода (разница между выручкой от реализации и прямыми затратами)[7].

Сущность системы директ-костинга заключается в разделении затрат на постоянные и переменные. В системе директ-костинг постоянные затраты (связаны с определённым периодом и напрямую не зависят от объёма производства) не относятся к себестоимости продукции, в то время как переменные затраты (напрямую зависят от объёма выпускаемой продукции) относятся. Готовая продукция и незавершённое производство оцениваются только в сумме переменных производственных затрат, а постоянные затраты отчётного периода в общей сумме относятся на финансовый результат организации и не распределяются по видам продукции. То есть по РСБУ переменные расходы организации (например, заработная плата производственных рабочих, сырьё и материалы и т. д.) принимаются к учёту на 20 счёте «Основное производство» и распределяются на остаток незавершённого производства. А постоянные затраты (арендная плата, расходы на рекламу и т. д.) отражаются на счёте 26 «Общехозяйственные расходы» и по окончании отчётного периода, списываются в дебет счёта 90 «Продажи».

«Директ-костинг» позволяет рассчитать оптимальный объём продаж в стоимостном и натуральном выражении, определить себестоимость предельной единицы продукции (равной прямым затратам), провести анализ безубыточности — анализ экономии постоянных расходов при различном объеме производства и продаж по видам продукции, являющийся частным случаем CVP-анализа (анализа «издержки-объем-прибыль»). «Стандарт-костинг», и «директ-костинг» позволяют решить задачи управленческого планирования, два этих метода не противоречат друг другу[7].

Трудности учёта по системе «директ-костинг»[8]
  • классификация расходов на постоянные и переменные: спектр чистых переменных или постоянных расходов незначителен; ряд расходов ведут себя и как постоянные, и как переменные в зависимости от времени и условий производства; возникновение условно-переменных и условно-постоянных расходов;
  • постоянные расходы участвуют в производстве конкретного продукта, и должны быть отнесены на производство продукта, а не учитываться отдельно;
  • составление калькулирования по неполной себестоимости, в то время как требуется учёт продукции по полной себестоимости;
  • определение цен предприятия, покрывающих все издержки предприятия.

Стандарт-костингПравить

Стандарт-костинг — метод учёта затрат и система калькуляции себестоимости по нормативным издержкам[7].

Также стандарт-костинг определяется как нормативный метод учета затрат и финансовых результатов, при котором учитываются затраты и выручку по нормативным (плановым) показателям, а отклонения от плановых норм учитываются отдельно и списываются в конце периода, в результате чего устанавливаются фактические затраты и финансовые результаты предприятия[7].

Система калькуляции себестоимости по нормативным издержкам применяется на предприятиях с повторяющимися операциями, или когда производственный процесс состоит из серии общих операций[7].

Нормативный учет использует предварительное определение нормативных затрат по операциям, процессам, объектам с выявлением в ходе производства отклонения от нормативных затрат; по каждому виду изделия составляется предварительная нормативная калькуляция на основе технически обоснованных норм расхода материальных и трудовых ресурсов; учёт ведётся по нормам и отклонениям от норм[3]. Где норма — это заранее установленное числовое выражение результатов хозяйственной деятельности в условиях прогрессивной технологии и организации производства[3].

Принципы нормативного учета[3]:

  1. Предварительное составление нормативной калькуляции себестоимости по каждому изделию на основе действующих на предприятии норм и смет.
  2. Ведение учета изменений действующих норм для корректировки нормативной себестоимости, определение влияния этих изменений на себестоимость продукции и оценки эффективности мероприятий, послуживших причиной изменения норм.
  3. Учет фактических затрат с подразделением их на расходы по нормам и отклонения от норм.
  4. Установление и анализ причин, а также условия появления отклонения от норм по местам их возникновения.
  5. Определение фактической себестоимости выпущенной продукции как суммы нормативной себестоимости и отклонения от норм.

Цели стандарт-костинга[7]:

  1. прогноз будущих затрат для принятия решений;
  2. определение цели для менеджеров предприятия (наличие четко заданной цели в количественном виде мотивирует менеджеров на достижение показателей);
  3. составление смет, в том числе для мотивации сотрудников (при использовании нормативных издержек время оставления смет сокращается);
  4. контроль над плановыми показателями (при использовании нормативных показателей возникают отклонения, которые подвергаются детальному анализу);
  5. упрощение процедуры отнесения издержек на продукцию, оценки товарно-материальных ценностей (учёт запасов и реализованной продукции идёт по нормативным издержкам, а затем разносятся все отклонения, появившиеся за период, которые не распределяются по продуктам, а относятся на центр ответственности);
  6. определение качества нормативов (стандартов) и пути их совершенствования[7].

Задачи нормативного метода[7]:

  • создание системы норм и нормативов и на их основе определение рационального нормативного уровня затрат (себестоимости) на производство продукции;
  • определение нормативных затрат по каждому виду продукции в разрезе калькуляционных статей расходов;
  • учёт в оперативном режиме изменений норм и нормативов, отклонений от норм по местам возникновения, центрам затрат, центрам ответственности и причинам их возникновения;
  • контроль и обобщения данных о фактических потерях и непроизводительных расходах;
  • расчёт фактической себестоимости продукции (работ, услуг) на основе предварительно рассчитанных нормативных затрат (калькуляции);
  • сбор данных о производственных затратах для технико-экономической политики на предприятиях;
  • создание отчетной базы для нормирования и планирования затрат;
  • постоянное повышение достоверности, точности и оперативности учета затрат;
  • оценка результатов работы производственных подразделений и предприятия в целом.

Позаказный методПравить

Позаказный метод — метод учёта затрат и метод калькулирования, которой применяется в индивидуальном и мелкосерийном производстве при изготовлении неповторяющихся или редко повторяющихся экземпляров продукции (машиностроения, проектирование, в строительстве, ремонтном производстве и т.п.). Прямые затраты учитываются в разрезе установленных статей калькулирования по отдельным производственным заказам, выданным на заранее определенное количество изделий данного вида. Косвенные затраты учитываются в себестоимости отдельных заказов в соответствии с фиксированной базой распределения. На аналитических счетах последовательно собираются все затраты по данному заказу. Объектом учёта затрат и объектом калькулирования является отдельный производственный заказ, фактическая себестоимость которого определяется после его изготовления. Метод позволяет сопоставлять затраты по отдельным заказам и выявлять рентабельные заказы, однако требует большого уровня детализации и большой счётной работы, отсутствует контроль затрат по подразделениям или операциям[3].

Попередельный методПравить

Попередельный метод (многопередельный метод, попроцессный метод) — метод учёт затрат и метод калькулирования, который применяется на серийных и поточных производствах с последовательной переработки сырья в законченную готовую продукцию (в металлургической, химической, текстильной промышленности, литейном производстве и в сельском хозяйстве). Переработка осуществляется на переделах.

Передел — совокупность технологических операций, которые завершаются выработкой полуфабриката или готового продукта; часть технологического процесса (совокупность производственных операций), завершающуюся получением законченного полуфабриката, который может быть реализован другим предприятиям или направлен на следующий передел[5].

Объектом учёта затрат в таких производствах является каждый самостоятельный передел. Объектом калькулирования является вид продукции каждого передела. Прямые затраты учитываются не по видам продукции, а по переделам, даже если в одном переделе можно получить продукцию разных видов. Полуфабрикатный метод учёта позволяет учитывать накапливаемую себестоимость в местах нахождения полуфабрикатов, незавершённого производства. Бесполуфабрикатный метод учета не позволяет определить себестоимость полуфабрикатов при передаче их из одного передела в другой. Полуфабрикатный метод учёта повышает трудоёмкость процесса учёта, требует высокой степени деталировки[3].

Метод применяется в добывающих отраслях промышленности и в энергетике, где используется массовый тип производства, непродолжительный производственный цикл, ограниченная номенклатура выпускаемой продукции, одинаковая единица измерений и калькулирования, полное отсутствие или незначительные размеры незавершённого производства. Процесс накопления затрат ведётся параллельно процессу производства, по технологической цепочке. По завершении операции накапливаются суммы затраты, которые сравниваются со средней стандартной или нормативной. Распределение затрат между выпуском и незавершенным производством, и между несколькими видами продуктов производится на любой стадии производственного процесса[5]. Прямые и косвенные издержки производства учитываются по статьям калькуляции на весь выпуск продукции. Каждый процесс учитывается на отдельном счете, определяются прямые и накладные расходы. Выпускаемая продукция является одновременно объектом учета затрат и объектом калькулирования. Сбор затрат более экономичен, так как затраты собираются за период, а не на конкретном заказе. Накладные расходы на цеха или процессы распределяются на более точной базе. Все затраты усредняются[3].

Попродуктный методПравить

Попродуктный метод — метод учёта затрат и метод калькулирования себестоимости продукции:

  • Поиздельный метод, который использует прямой расчёт.
  • Подетальный метод, в котором суммируются себестоимости отдельных деталей, составляющих это изделие. Метод является более точным, но и трудоёмким.

Учет затрат собирается на вид продукта (изделия, услуги), а затем вся агрегированная сумма делиться на количество выпущенной продукции (оказанных услуг). Так определяется средняя стоимость вида продукта в отчётном периоде.

Альтернативные системы учёта затратПравить

Расчёт себестоимости по видам деятельностиПравить

Расчёт себестоимости по видам деятельности (функциональный метод, ABC—метод) — метод учета затрат, при котором косвенные затраты распределяются на продукцию на основе причинно-следственной базе распределения затрат, затрат на основе видов деятельности.

Существует 4 этапа распределения косвенных затрат[6]:

  1. определяются основные виды деятельности на предприятии;
  2. косвенные затраты распределяются по центрам издержек для каждого вида деятельности (определяются факторы ресурсных затрат);
  3. определяются причинно-следственные факторы издержек для каждого вида деятельности (определяются функциональные факторы издержек);
  4. затраты видов деятельности распределяются по видам продукции на основе спроса на эти виды деятельности.

Функциональные факторы издержек[6]:

  • операционные факторы (число обрабатываемых заказов на закупку, число обрабатываемых заказов потребителей, число контрольных проверок, число выполненных наладок оборудования);
  • временные факторы (время наладки оборудования, время контроля качества выпускаемой продукции).

Косвенные затраты распределяются пропорционально носителям затрат (для функции обслуживания оргтехники — это количество единиц техники, для функции управления персоналом — это количество сотрудников). Через систему носителей затрат косвенные расходы распределятся на конкретные товары (работы, услуги). Определяется перечень и последовательность работ путём разложения на составляющие, параллельно учитываются потреблённые ресурсы. Метод часто используется в сфере обслуживания и образования. Объектом учёта затрат является отдельный вид деятельности (функция, операция). Объектом калькулирования — операция и сам продукт. Метод позволяет точнее оценивать себестоимость продукта и его рентабельность, позволяет вести учёт в разрезе клиентов. Метод требует большой трудоёмкости, высокая степень деталировки[6]. Функциональный метод распределяет непроизводственные накладные расходы на те продукты, которые являются причиной их возникновения, а в традиционной система эти затраты являются расходами периода и списываются в периоде возникновения.

В функциональных системах используется значительно больше центров издержек и причинно-следственных факторов, чем в традиционных системах. Этот метод может переводить накладные расходы в прямые затраты, в отличие от традиционных систем учета затрат, так как постоянные расходы — это условно-постоянные расходы, величины которых также меняются от изменения различных факторов. Выделяя данные факторы издержек (заставляющие расходы изменяться), косвенные расходы распределяются по видам продукции с учетом этих факторов. Причинно-следственный зависимость — это лучший способ определения релевантных издержек[6].

Кейс 1

Руководители проектов на предприятиях нередко требуют вести учёт затрат на свой проект/заказ лишь по прямым затратам, которые они могут контролировать как по цене так и по количеству, и всегда не согласны с установленной ставкой общехозяйственных и общепроизводственных расходов. Их мнение, что данные утвержденные ставки не отражают фактические расходы на их проект, не эффективны и чрезмерны. Генеральные директора в целом согласны с мнениями руководителей проектов и требуют детального анализа данных расходов, а не просто указание ставки постоянных расходов и расшифровки данных сумм. У экономической службы предприятия есть лишь единственный инструмент — это АВС-метод, который разложит все накладные расходы на все заказы предприятия. АВС-метод демонстрирует как каждая статья производственных расходов соотносится с расходами конкретного заказа. После демонстрации калькуляции стоимости проекта, то есть после распределения всех затрат на основе причинно-следственной базы вопросы об установленных ставках общехозяйственных и общепроизводственных расходов на предприятиях снимаются.

Таргет-костингПравить

 
Таргет костинг. Определение целевой себестоимости

Таргет-костинг (целевая калькуляция) — метод учёта затрат и метод определения целевой себестоимости, при котором происходит формирование себестоимости новой для предприятия продукции, исходя из планируемой рыночной цены и ожидаемой прибыльности продаж.

Английский профессор Колин Друри определяет метод целевой калькуляции затрат как метод, обратный ценообразованию по методу «себестоимость плюс», при котором из целевой цены реализации товара (услуги) вычитается целевая маржа прибыли и определяются целевые издержки. Целевые издержки — расчетные долгосрочные издержки по производству продукта (услуги), позволяющие достичь целевой прибыли. Прогнозируемые фактические затраты сравниваются с целевыми, и если прогнозируемые фактические затраты превышают целевые, то на основе методов функционально-стоимостного анализа предпринимаются мероприятия по снижению себестоимости, чтобы выйти на уровень целевых затрат или отказаться от производства данного продукта (услуги)[9].

Согласно определению профессора Энтони Аткинсона целевое калькулирование — это метод планирования прибыли и управления затратами, которые фокусируются на продуктах (услугах) с дискретными производственными процессами[10].

Цель метода — снизить фактические затраты до уровня целевых величин. Если при помощи подобных приёмов сделать этого не возможно, то продукт на рынок запущен не будет. Однако, если менеджеры уверены, что благодаря процессу постоянных улучшений и более полным знаний возможно после выхода с продукта на рынок, выйти на уровень целевых затрат, то в этом случае может быть принято решение выпустить новый продукт на рынок. Если же такое развитие событий не ожидается, то продукт на рынок запущен не будет[3].

Однако Э. Аткинсон считает, что метод не имеет цель сократить затраты на стадии производства уже произведенного продукта, а в том, чтобы спроектировать затраты продукта без продукта, на стадии исследования, разработки и проектирования[5]

Этапы калькулирования

Этапы при целевой калькуляции[9]:

  1. определение плановой цены, по которой потребители готовы покупать;
  2. определение целевых затрат (из плановой цены вычитается ожидаемая прибыль);
  3. оценивание фактических затрат, необходимых для выпуска продукта;
  4. если оценочные фактические затраты превышают целевые, провести анализ способов, при помощи которых можно снизить фактические затраты до уровня целевых.

Метод целевой калькуляции затрат лучше всего подходит для установления цен на обычные товары, а также товары с большим объемом реализации, а также на продукты, которые еще не выпущены[9].

Для достижения целевых затрат прибегают к разным приемам, в том числе к послойному анализу и инжинирингу стоимости:

  • Послойный анализ (обратный инжиниринг, tear down analysis) — метод изучения продукта конкурента с целью выявления возможностей его улучшения и/или снижения его себестоимости. Продукт конкурента разбирается на отдельные элементы конструкции для выявления их функционального предназначения и для понимания использованных производственных процессов при его создания. Проводится оценка расходов на выпуск этого продукта. Цель этого процесса — получить отсчетную мерку по конструкции продукта и сравнить относительные преимущества подхода конкурента к разработке продукта с собственным вариантом. Анализ работает только с продуктами, а не с услугами, поскольку подразумевает буквальное разрушение продукта. При демонтаже изделия разбираются различные компоненты изделия и тщательно изучается ценность физических компонентов. Послойный анализ полезен только тем, кто интересуется стоимостью и качеством компонентов, используемых в продукте. Он не может быть использован в качестве оценки реальных производственных затрат продукта, поскольку игнорирует исследования и разработки, производственные накладные расходы, логистику, розничные и другие затраты.
  • Функционально-стоимостный анализ (инжиниринг стоимости, анализ стоимости, Value Engineering, Value Management, Value Analysis) — системный комплексный анализ факторов, влияющих на затраты продукта (услуги), с целью разработки последовательности выпуска продукта (услуги) при заданном уровне качества и целевых затрат. Цель анализа — обеспечить целевые затраты за счет: сокращения затрат без ухудшения функционального предназначения продукции; устранения из конструкции ненужных функций, делающих её более дорогой, но за которые потребители не хотят платить — («вылизывание конструкций»). Суть метода — поэлементная отработка конструкции, рассматривая каждый элемент конструкции в отдельности, разделив элементы по принципу функционирования на основные и вспомогательные. При анализе выявляются, где «спрятаны» излишние затраты в продукте, сокращается перечень применяемых деталей.
Кейс 2

На практике весь крупный бизнес имеет «Программы по снижению себестоимости» и бюджетные целевые показатели. В некоторых программах указываются целевые показатели в нормочасах (баланс рабочего времени) или машиночасах на каждый вид продукции.

Метод «таркет костинг» используется и для определения целевых показателей по статьям калькуляции продукции (определяется максимальная ставка оплаты труда основных рабочих или максимальный уровень материальных затрат, который может позволить та или продукции в данном сегменте рынка).

И только на единичных предприятиях прибегают к систематическому послойному анализу: закупается продукция конкурента; затем выставляется в шоу-руме, в выставочной комнате или на складе (свободный доступ к которому имеется у конструкторов, технологов, топ-менеджеров, менеджеров по продажам); определяются реальные плюсы и минусы продукции конкурентов (новизна, вес, простота конструкции); и тут же принимаются решения по изменению технологии производства собственной продукции.

Кайзен-костингПравить

Кайзен-костинг — метод учёта затрат, нацеленный на постепенное и непрерывное снижение себестоимости в результате специальной программы предприятия. Согласно определению профессора Энтони Аткинсона кайзен-костинг как метод, нацеленный на сокращение затрат на производственной стадии полного жизненного цикла продукта[10]. Английский профессор Колин Друри отмечает, что кайзен-костинг — это механизм для снижения расходов и управления затратами[6].

Кайзинг-костинг увязан с планированием прибыли, когда базовые затраты на продукт в планируемом периоде устанавливаются на уровне фактических затрат прошлого периода. Устанавливает и норма целевого сокращения затрат (отношение запланированного суммы сокращения затрат к базовой величине затрат), которая применяется в течение периода ко всем переменным затратам (по материалам, труду и другим затратам). Затем проводится сравнение целевой суммы сокращения с фактической, выявляются отклонения[10].

Кайзен-костинг vs таргет-костинг

Таргет-костинг используется в основном на стадии проектирования продукции, особое внимание уделяется продукту, снижение себестоимости продукта происходит за счёт изменений конструкции продукта. А кайзен-костинг используется в основном на стадии производства, особое внимание уделяется производственному процессу, а снижение себестоимости продукта происходит через повышение эффективности этих производственных процессов. На практике это процессы с постоянными расходами[10].

Кайзен-костинг vs стандарт-костинг

Стандарт-костинг понуждает соблюдать стандартный уровень затрат и предотвращает отклонения. А кайзен-костинг понуждает соблюдать заданный уровень снижения затрат. В стандарт- костинге анализируют отклонения фактических от плановых показателей, а в кайзен-костинге отклонения фактической экономии от целевых показателей экономии[10].

Калькуляция экологических затратПравить

Калькуляция экологических затрат — метод учёта затрат и метод калькулирования, который учитывает затраты, связанные с воздействием предприятия на окружающую среду. Согласно Э. Аткинсону метод учета затрат, который учитывает затраты, связанные утилизацией отходов во время производства и обращения продукта после его продажи, и выводом продукта с рынка и его последующей утилизации[10].

Данный метод идентифицирует виды деятельности предприятия, которые влекут экологические затраты. Определяет суммы экологических затрат, которые должно понести предприятие по каждому виду деятельности. Затем полученные суммы экологических затрат распределяются по наиболее подходящим выпускаемым продуктам и услугам относительно видов деятельности предприятия[10].

Экологические затраты бывают явные (прямые затраты на модификацию технологии и процессов, затраты на очистку и утилизацию, на приобретение разрешений на эксплуатацию производственных мощностей, штрафы, судебные издержки) и неявные (инфраструктурные затраты, необходимые для мониторинга экологических показателей на предприятии; административные расходы; оплата юридических услуг; затраты, связанные с обучением и информированием сотрудников; репутационный урон вследствие техногенных аварий)[10].

Предприятия учитывают свои экологические затраты на всех стадиях жизненного цикла товара и цепочки создания ценности продукта, а также учитывают и контролируют выбор тех поставщиков и подрядчиков, которые занимаются снижением вреда окружающей среде[10].

БенчмаркингПравить

Бенчмаркинг — метод учёта затрат и метод калькулирования, при котором происходит процесс изучения и адаптации наилучших методов других предприятий для совершенствования собственных результатов, создание эталона оценки внутренних показателей исполнения на предприятии, способ сбора информации предприятиями с целью выявления наилучших практик других предприятий[10]. В случаях затруднения точного определения себестоимости собственной продукции учёт затрат осуществляется по аналогии с себестоимостью аналогичного собственного продукта или продукта конкурента, если имеется по нему информация.

Цель сопоставительного анализа на основе эталонных показателей состоит в том, чтобы на основе исследования установить потребность в изменениях и вероятность достижения успеха в результате этих изменений. Бенчмаркинг осуществляется в рамках конкурентного анализа и не является новшеством для большинства предприятий, хотя он является более детализированной и упорядоченной функцией, чем метод или подход конкурентного анализа.

Типы и методы бенчмаркинга

Согласно Э. Аткинсону существует три типа бенчмаркинга[10]:

  • продуктовый бенчмаркинг — измерение и исследование продуктов других предприятий, сопоставление их с характеристиками собственных продуктов;
  • функциональный бенчмаркинг — сравнение показателей определённых функций и процессов других предприятий с аналогичными функциями и процессами внутри собственного предприятия с оценкой затрат по их внедрению;
  • стратегический бенчмаркинг — изучение стратегий и принятых стратегических решений на других предприятиях.

Согласно Э. Аткинсону существует следующие методы бенчмаркинга[10]:

  • односторонний бенчмаркинг (предприятия самостоятельно собирают информацию о конкурентах и партнерах);
  • совместный бенчмаркинг (предприятия добровольно обмениваются информацией друг с другом):
  • бенчмаркинг на основе базы данных (информация собирается на какой-либо платформе (в базе данных), доступ к которой обычно предоставляется оператором предприятиям платно);
  • бенчмаркинг при участии третьей стороны (группа консультантов-экспертов обычно анонимно собирает информацию с участников, формирует агрегированные отчеты и осуществляет коммуникации при активном посредничестве);
  • групповой бенчмаркинг (участники встречаются открыто, общаются, обсуждают свои методы, координируют свои действия по недопущению негативных последствий, достигают компромисс, проводят экскурсии по предприятию).
Стадии бенчмаркинга

При проведении сопоставительного анализа на основе эталонных показателей можно выделить пять этапов по Э. Аткинсону[10]:

  1. Определение объекта бенчмаркинга (продукт, процесс, стратегия). Проведение внутреннего исследования и предварительного конкурентного анализа.
  2. Создание команды для эталонного оценивания.
  3. Выбор партнёра по бенчмаркингу.
  4. Поиск информации. Определение методов сбора информации, проведение анализа полученной информации, оценка отставания от эталона.
  5. Внедрение. Реализация плана мероприятий по достижению эталона.
Плюсы и минусы метода

Эталонное оценивание позволяет сэкономить время и деньги предприятию, внедряя лучшие продукты и технологии конкурентов, избегая ошибок, сделанные другими предприятиями, не вкладываясь в изобретения и тестирования различных практик (продуктов или процессов)[10].

Недостатки: трудность получения объективных показателей из-за закрытости компаний, в том числе собственной. Существующие системы финансового и налогового учёта не всегда позволяют получить реальные данные по тем или иным направлениям деятельности.

КейсыПравить

  • Кейс 3.1. Выбор между методами учёта затрат «директ-костинг» и «стандарт-костинг»

Использование калькуляции себестоимости по переменным издержкам не позволяет принимать решения при ценообразовании продукции лишь на основе переменных издержках, так как общий уровень маржинального дохода (выручка - переменные затраты) может не покрыть постоянные затраты предприятия. Однако и при методе полного распределения затрат часто не удаётся угадать с фактической ставкой распределения накладных расходов (фактический объём продаж ниже плановых показателей)[6]. Тяга топ-менеджеров при ценообразовании продукции игнорировать собственный уровень постоянных затрат имеет место быть вне выбора системы учёта затрат.

  • Кейс 3.2. Выбор метода учёта затрат с яркой выраженной сезонностью продаж

Использование калькуляции себестоимости с полным распределением затрат не позволяет предприятию в случае ярко выраженной сезонности продаж своей продукции фиксировать убытки при спаде (в период наращивания запасов) и повышенную прибыль при росте (в период активных продаж) как при методе переменных затрат (когда все постоянные затраты списываются в периоде, а лишь переменные затраты фиксируются на балансе). Товарно-материальные запасы на балансе таким образом отражают фактическую ситуацию[6]. Однако, и при выборе метода с полным распределением затрат предприятие не снимает угрозу отражения у себя на балансе неликвидов, капитализации на балансе убытков, приводящие к повышенной прибыли в период наращивания запасов, и появлению убытков в период активных продаж.

  • Кейс 3.3. Нужно ли распределять постоянные производственные расходы на себестоимость

Считается, что постоянные производственные затраты — важный элемент себестоимости продукции, и они должны быть отнесены на себестоимость единицы продукции и включены в оценку запасов[6]. Потребительская ценность продукции дополняется благодаря постоянным производственным накладным расходам. Однако, не всегда полуфабрикаты предприятия сами по себе обладают рыночной стоимостью, позволяющей реализовать их хотя бы по цене переменных затрат. Таким образом, в активах могут капитализироваться не только наши убытки, но и некорректный сигнал для ценообразования предприятия.

  • Кейс 3.4. Выбор метода учета затрат по критерию простоты анализа

Считается, что калькуляции себестоимости с полным распределением затрат позволяет связать внешние финансовые отчёты предприятия. Оценки общих показателей предприятия будут сопоставимы с калькуляцией продукции, понятны внешним пользователям[6]. Действительно, хотелось бы видеть такую калькуляцию себестоимости продукции, которую можно было умножить на количество реализованной продукции и прямым счётом выйти на «Отчет о финансовых результатах».

  • Кейс 3.5. Распределение постоянных затрат для расчета полной себестоимости от доли маржинального дохода каждого продукта
Наименование
продукции
Выручка,
в руб.
% Переменные
расходы, в руб.
Маржа,
в тыс. руб.
Доля
маржи
Постоянные
расходы, в руб.
Полная с/с,
в руб.
Пост/Перм Прибыль
Продукт 1 120 000 75 90 000 30 000 29% 29 359 119 359 33% 641
Продукт 2 100 000 70% 70 200 29 800 29% 29 163 99 363 42% 637
Продукт 3 9 000 80% 7 200 1 800 2% 1 762 8 962 24% 38
Продукт 4 900 35% 315 585 1% 572 887 182% 13
Продукт 5 50 000 60% 30 000 20 000 20% 19 572 49 572 65% 428
Продукт 6 50 000 60% 30 000 20 000 20% 19 572 49 572 65% 428
Всего 329 900 227 715 102 185 100% 100 000 327 715 44% 2 185

Чем больше приносит доход (маржу) продукт, тем он считается основным продуктом, а значит на этот продукт больше всего работают управленцы.

  • Кейс 3.6. Распределение постоянных затрат для расчета полной себестоимости от вклада зп основных рабочих (машиночасов и пр)
Наименование
продукции
Выручка,
в руб.
% Переменные
расходы, в руб.
в т.ч. зп
основных рабочих
Маржа,
в тыс. руб.
Доля
зп
Постоянные
расходы, в руб.
Полная с/с,
в руб.
Пост/Перм Прибыль
Продукт 1 120 000 75 90 000 36 000 30 000 37% 37 441 127 441 42% (7441)
Продукт 2 100 000 70% 70 200 25 000 29 800 26% 26 001 96 201 37% 3799
Продукт 3 9 000 80% 7 200 3 000 1 800 3% 3 120 10 320 43% (1320)
Продукт 4 900 35% 315 150 585 0% 156 471 50% 429
Продукт 5 50 000 60% 30 000 20 000 20 000 21% 20 801 50 801 69% (801)
Продукт 6 50 000 60% 30 000 12 000 20 000 12% 12 480 42 480 42% 7520
Всего 329 900 227 715 96 150 102 185 100% 100 000 327 715 44% 2 185

Чем больше в продукте трудовых затрат, тем больше он считается основным продуктом, а значит на этот продукт больше всего работают управленцы.

  • Кейс 3.7. Решение о производстве

В Кейсе 3.6. отказываться от производства продуктов 1,3,5 нельзя, даже когда эти продукты демонстрируют убыток при распределении полных затрат. В случае отказа от одного из продуктов приведёт к общему снижению прибыли или даже к увеличению размера убытка предприятия. Так как каждый из этих производимых продуктов имел маржинальных доход, который частично перекрывал постоянные расходы предприятия.

Решение о производстве или об отказе конкретного продукта принимается на основе маржинального дохода от данного продукта. Если маржинальный доход от продукта — положительный, то мы производим данный продукт, если отрицательный или нулевой — отказываемся. Кроме этого, принятие решения о утверждении Производственного плана за отчётный период (месяц, квартал, год) принимается на основе того, чтобы общий маржинальный доход предприятия (от продукции в рамках принимаемого Производственного плана) должен превышать постоянные расходы предприятия за период. Выбор между различными вариантами Производственного плана принимается соответственно в зависимости от уровня максимального общего маржинального дохода с учётом ограниченности производственных мощностей. В Производственный план вписываются все продукты до того момента, когда последующий продукт не будет проходить по ограничениям нормочасов рабочих, машиночасам, узких мест на каком-либо переделе, а их замена (на аутсорсинге, у подрядчика) будет приводить к существенной потере маржинального дохода. Предприятию придётся отказываться от производства маломаржинальных продуктов в пользу высокомаржинальных продуктов. Нередки случаи на практике, когда предприятия вынуждены работать по Производственную плану с заведомо отрицательным результатом с целью выработки маржинального дохода и частичного погашения постоянных затрат.

  • Кейс 3.8. Расчёт ставки распределения постоянных расходов

Считается, в том числе К. Друри пишет, что ставки нормативных издержек должны базироваться на нормативных уровнях активности, а не на фактических, то есть должны быть взяты из годового бюджета предприятия. Однако, предприятия за чистую утверждают ставки нормативных издержек не из пессимистического бюджета, а из позитивного. Кроме этого, каждый месяц предприятия сталкиваются с различными искажениями бюджета. Таким образом, предприятия могут фиксировать значительные убытки, занизив нормативный размер своих постоянных расходов или указывать высокую себестоимость своей продукции (стимулируя держать повышенный уровень своих цен на продукцию).

  • Кейс 3.9. Кто и когда утверждает ставки распределения постоянных расходов

Кстати, ответственных лиц, за которыми были бы закреплены контроль и управление нормативными ставками на предприятиях, нет. В лучшем случае издаётся раз в год приказ, подготовленный финансовым директором за подписью генерального директора, об утверждении нормативных накладных ставок, с которыми работает экономическая служба предприятия. Также существует практика, когда у коммерческого директора имеется право снижать цену продукции за счёт регулировании нормативных ставок. Коммерческий директор, не понимая, что стоит за нормативной ставкой, например, 1200%, от какой базы распределения, не задумываясь произвольно снижает их. Своё поведение коммерческий директор объясняет тем, что таких процентных ставок на рынке нет, поэтому доля накладных расходов на предприятии завышена.

  • Кейс 3.10. Ценообразование: как утверждаются ставки распределения постоянных расходов

Если мы определяем ценообразование продуктов в момент, когда мы не знаем будущую цену, а значит и будущую маржу по продукту, маржинальный доход по всему производственному плану, будущее количество реализованных продуктов. Но мы знаем сумму переменных затрат по продукту и состав переменных затрат. Допускаем, что общая сумма постоянных затрат по предприятию зафиксирована, процент рентабельности по продукту также зафиксирован. Таким образом, наша задача по ценообразованию сводится к тому, чтобы определить процент распределения постоянных затрат по нашему продукту (выбрать базу распределения, зафиксировать процент). База может быть любая, но нам известная, то есть это сумма переменных затрат или часть суммы из переменных затрат (вся сумма переменных затрат, сумма материальных затрат, ФОТ, стоимость конкретного материала или их состав, то есть количество тоннажа на стоимость тоннажа и/или количество часов на стоимость часа). Процент распределения на эту базу может быть любой, но при этом общая сумма маржинального дохода по всему производственному плану должна превысить сумму постоянных расходов отчётного периода предприятия. Нам приходится моделировать ситуацию: процент загрузки предприятия, соотношение маржинального дохода и постоянных расходов, отсюда фиксировать процент распределения постоянных расходов будущих продуктов. Моделирование основывается на прошлых возможностях предприятия, а значит прогнозируется тот же процент загрузки предприятия, тоже соотношение маржинального дохода и постоянных расходов, а значит процент распределения постоянных расходов продуктов берётся аналогичный прошлому периоду (при условии, что в прошлом была получена нормативная прибыль, в противном случае все показатели корректируются). Так возникает распоряжение по предприятию о фиксации базы распределения и процент распределения постоянных затрат по новым продуктам, которым руководствуется специалист по ценообразованию.

  • Кейс 3.11. Бухгалтерская отчётность и метод учёта затрат

Бухгалтерская отчётность МЗИК — пример стандарт-костинга, где в «Отчете о финансовых результатах» имеются нулевые строки «Управленческие расходы» и/или «Коммерческие расходы», а в «Бухгалтерском балансе» в строке «Запасы» — суммы значительны, равные объёму выручки.

Бухгалтерская отчётность УЗТМ — пример абсорбшен костинг, где в «Отчете о финансовых результатах» нет нулевых строк по статьям «Управленческие расходы» и/или «Коммерческие расходы», а в «Бухгалтерском балансе» в строке «Запасы» суммы меньше, чем при стандарт-костинге.

Бухгалтерская отчётность при директ-костинге в «Отчете о финансовых результатах» строка «Себестоимость» — сумма незначительна, а строки «Управленческие расходы» и/или «Коммерческие расходы» — значительны, а в «Бухгалтерском балансе» строка «Запасы» — сумма незначительны.

Бухгалтерская отчётность при котловом методе в «Отчете о финансовых результатах» строка «Себестоимость» — сумма значительна, а в «Бухгалтерском балансе» строка «Запасы» —не совпадает с реальным объёмом.

Бухгалтерская отчётность при обезличенном методе в «Отчете о финансовых результатах» строка «Себестоимость» — нулевая, строки «Управленческие расходы» и/или «Коммерческие расходы» — значительны, а в «Бухгалтерском балансе» строка «Запасы» — нулевая.

Продолжение темыПравить

Вопросы по темеПравить

12. Калькуляция. Виды калькуляций. Чем калькуляция отличается от расчёта себестоимости? Когда плановая калькуляция будет больше фактической? а когда меньше?

13. Классификация методов учета затрат. Что такое метод учёта затрат? Чем отличается котловой от обезличенного метода учёта затрат?

14. Абсорбшен-костинг и базы распределения косвенных расходов. Что такое метод учёта затрат? Чем он отличается от расчета себестоимости продукции?

15. Директ-костинг: сущность метода учёта затрат. Как можно увидеть из отчётности компании, что она использует директ-костинг? В чём плюсы и минусы данного метода?

16. Стандарт-костинг. Сущность и задачи нормативного метода учета затрат. Как можно увидеть из отчётности компании, что она использует стандарт-костинг? В чём плюсы и минусы данного метода?

17. Позаказный метод учета затрат. В чём отличие от попродуктного и попередельного метода учёта затрат?

18. Попередельный метод учета затрат. Особенности и сфера его применения. В чём отличие от попродуктного метода учёта затрат?

ПримечанияПравить

  1. Стратегическое управление затратами (бакалавриат)//Санкт-Петербургская школа экономики и менеджмента, 2020
  2. Управленческий учет и стратегическое управление затратами (Бакалаврская программа «Экономика»)//Департамент экономики и финансов НИУ ВШЭ, Пермь, 2020
  3. а б в г д е ё ж з и й к л м н о п р с т Кузьмина М.С. Управление затратами предприятия. — М.: Кнорус, 2015. — С. 84—85. — 310 с. — ISBN 978-5-406-02474-4
  4. Пелымская И.С., Гончарова Н.В. Экономика и управление на металлургических предприятиях. — Екатеринбург: УрФУ, 2014. — С. 55. — 272 с. — ISBN 978-5-321-02424-9
  5. а б в г д Лебедев В.Г., Дроздова Т.Г., Кустарев В.П. Управление затратами на предприятии: учебник для вузов. — СПб.: Питер, 2012. — С. 168-170. — 592 с. — ISBN 978-5-459-01021-3
  6. а б в г д е ё ж з и й к Друри К. Управленческий и производственный учёт. Вводный курс. — М.: Юнити-Дана, 2016. — С. 208—222, 331—361. — 735 с.
  7. а б в г д е ё ж Щиборщ К.В. Бюджетирование деятельности промышленных предприятий России. — М.: Дело и Сервис, 2001. — С. 84—85. — 544 с. — ISBN 5-8018-0092-1
  8. Николаева С.А. Особенности учёта затрат в условиях рынка: система «директ-костинг»: Теория и практика. — М.: Финансы и статистика, 1993. — С. 13—14. — 128 с. — ISBN 5-279-01070-7
  9. а б в Друри К. Управленческий и производственный учёт: учебный комплекс для студентов вузов. — 6-е изд. — М.: Юнити-Дана, 2012. — С. 371, 384, 833. — 1423 с. — ISBN 978-5-238-01060-1
  10. а б в г д е ё ж з и й к л м Аткинсон Э.А., Банкер Р.Д., Каплан Р.С., Юнг М.С. Управленческий учёт. — СПб.: ООО "Диалектика", 2019. — С. 555. — 880 с. — ISBN 978-5-907144-70-5
Лекции: 1, 2, 3, 4, 5, 6, 7, 8, 9, 10, 11, 12, 13, 14, 15, 16